財(cái)政部  稅務(wù)總局

關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅教育費(fèi)附加和地方教育附加政策的通知

財(cái)稅（2018）80號(hào)   2018年7月27日

各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳（局），國家稅務(wù)總局各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市稅務(wù)局，新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財(cái)政局：

為保證增值稅期未留抵退稅政策有效落實(shí)，現(xiàn)就留抵退稅涉及的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加問題通知如下：

對(duì)實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。

本通知自發(fā)布之日起施行。

相關(guān)文件：財(cái)稅〔2018〕70號(hào)-關(guān)于2018年退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額有關(guān)稅收政策的通知 

相關(guān)文章：

增值稅期末留抵退稅之城建稅及附加的計(jì)算

2018-08-20   作者：段 文 濤       

隨著財(cái)政部、稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅教育費(fèi)附加和地方教育附加政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕80號(hào)，以下簡稱“財(cái)稅〔2018〕80號(hào)文件”）的發(fā)布，財(cái)政部、稅務(wù)總局此前發(fā)布的《關(guān)于2018年退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕70號(hào)，以下簡稱“財(cái)稅〔2018〕70號(hào)文件”）所制定的退還部分行業(yè)增值稅期末留抵稅額的政策得以完善。

對(duì)于財(cái)稅〔2018〕80號(hào)文件“對(duì)實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”的規(guī)定，有些網(wǎng)友覺得不太好理解，有網(wǎng)友就問道：這個(gè)文件的意思是不是說，有留抵增值稅的，可以在企業(yè)應(yīng)交的”城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加”的稅費(fèi)中扣除后再退還？

筆者以為，要正確理解財(cái)稅〔2018〕80號(hào)文件的意思，首先還得從財(cái)稅〔2018〕70號(hào)文件說起，即退還增值稅留抵稅額與增值稅應(yīng)納稅額，以及增值稅應(yīng)納稅額與相應(yīng)的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加這幾者之間的關(guān)系是怎么的。

退還增值稅期末留抵稅額與附征城市建設(shè)維護(hù)稅及附加的關(guān)系

按照財(cái)稅〔2018〕70號(hào)文件的規(guī)定，符合退還增值稅留抵稅額條件的納稅人（納稅信用等級(jí)必須為A級(jí)或B級(jí)的裝備制造等先進(jìn)制造業(yè)、研發(fā)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和電網(wǎng)企業(yè)），2018年可以申請(qǐng)退還增值稅期末留抵稅額。

當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額；當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時(shí)，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。這是增值稅的計(jì)稅原理及征管規(guī)定之一。

而產(chǎn)生增值稅留抵稅額的原因，也正是由于增值稅的計(jì)稅原理所致。即，若當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額大于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額時(shí)，差額部分就成為了結(jié)轉(zhuǎn)至下期繼續(xù)抵扣的留抵稅額。

但也同是基于增值稅的計(jì)稅原理，當(dāng)某期的銷項(xiàng)稅額大于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，其差額部分就成為當(dāng)期的應(yīng)納稅額需要繳納；有留抵稅額的，當(dāng)期應(yīng)抵扣稅額包含該留抵稅額、當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，若當(dāng)期銷項(xiàng)稅額大于當(dāng)期應(yīng)抵扣稅額時(shí)，其差額部分就成為當(dāng)期的增值稅應(yīng)納稅額需要繳納。

按照現(xiàn)行稅法及相關(guān)政策規(guī)定，繳納增值稅的納稅人還需以繳納的增值稅額為計(jì)稅（征）依據(jù)，依7%的稅率（納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7％；在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5％；不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1％）繳納城市建設(shè)維護(hù)稅，依3%和2%的標(biāo)準(zhǔn)繳納教育費(fèi)附加和地方教育附加。就所在地在市區(qū)的納稅人而言，繳納的城市建設(shè)維護(hù)稅及附加合計(jì)為已繳增值稅稅額12%的比例。

退還增值稅期末留抵稅額對(duì)附征城市建設(shè)維護(hù)稅及附加的影響

如前所述，納稅人如果不申請(qǐng)退還增值稅留抵稅額，則可繼續(xù)抵扣以后納稅期（比如往后6個(gè)月）產(chǎn)生的增值稅銷項(xiàng)稅額，直到某期的銷項(xiàng)稅額大于當(dāng)期應(yīng)抵扣稅額時(shí)，才需就差額部分（當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額）繳納城市建設(shè)維護(hù)稅及附加。而如果此前申請(qǐng)退還了留抵稅額，就意味著后期可繼續(xù)抵扣的留抵稅額清零或減少，當(dāng)后期（比如此后第2個(gè)月）產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額大于進(jìn)項(xiàng)稅額（或應(yīng)抵扣稅額），其差額部分除了變成增值稅應(yīng)納稅額需要繳納外，還需據(jù)此繳納城市建設(shè)維護(hù)稅及附加，就相當(dāng)于已申請(qǐng)退還的這部分留抵稅額，融入了后期的應(yīng)納稅額成了城市建設(shè)維護(hù)稅及附加的計(jì)稅（征）依據(jù)。

這部分應(yīng)納稅額（退還的留抵稅額）對(duì)應(yīng)的城市建設(shè)維護(hù)稅及附加，也就一度被稱為是因取得增值稅留抵稅額的退稅所支付的“退稅費(fèi)用”。

例1：某市環(huán)保專用設(shè)備制造公司2018年7月產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額80萬元，當(dāng)期取得進(jìn)項(xiàng)稅額10萬元，上月賬面期末增值稅留抵稅額為40萬元，7月份的應(yīng)抵扣稅額為50萬元（進(jìn)項(xiàng)稅額10萬元+留抵稅額40萬元）。該公司7月份應(yīng)申報(bào)繳納增值稅30萬元：

應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額80萬元－應(yīng)抵扣稅額50萬元＝30萬元。

同時(shí)，由于該公司繳納了7月份的增值稅30萬元，當(dāng)期還應(yīng)申報(bào)繳納城市建設(shè)維護(hù)稅2.1萬元、教育費(fèi)附加0.9萬元、地方教育附加0.6萬元：

城市建設(shè)維護(hù)稅：30萬元×7%＝2.1萬元

教育費(fèi)附加： 30萬元×3%＝0.9萬元

地方教育附加：30萬元×2%＝0.6萬元

以上合計(jì)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加3.6萬元。

例2：某市軟件開發(fā)有限公司2018年7月產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額80萬元，當(dāng)期取得進(jìn)項(xiàng)稅額10萬元，上月賬面期末留抵稅額40萬元因符合退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額的政策，已在7月申請(qǐng)退還。該公司7月份應(yīng)申報(bào)繳納增值稅70萬元：

應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額80萬元－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額10萬元＝70萬元。

同時(shí)，由于該公司繳納了7月份的增值稅70萬元，假設(shè)沒有相關(guān)配套政策，則還應(yīng)申報(bào)繳納城市建設(shè)維護(hù)稅4.9萬元、教育費(fèi)附加2.1萬元、地方教育附加1.4萬元：

城市建設(shè)維護(hù)稅：70萬元×7%＝4.9萬元

教育費(fèi)附加：70萬元×3%＝2.1萬元

地方教育附加： 70×2%＝1.4萬元

以上合計(jì)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加8.4萬元。

從城市建設(shè)維護(hù)稅及附加計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退稅額的效應(yīng)

針對(duì)上述情況，為保證增值稅期末留抵退稅政策的有效落實(shí)，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局在7月份及時(shí)出臺(tái)了相關(guān)配套政策，對(duì)實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。

怎么理解“允許從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”這句話的意思呢？現(xiàn)以與例2數(shù)據(jù)相同的例3來釋義。

例3：某市軟件開發(fā)有限公司2018年7月產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額80萬元，當(dāng)期取得進(jìn)項(xiàng)稅額10萬元，上月賬面期末留抵稅額40萬元因符合退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額的政策，已在7月申請(qǐng)退還。該公司7月份應(yīng)申報(bào)繳納增值稅70萬元（80－10＝70）。

同時(shí)，由于該公司繳納了7月份的增值稅70萬元，還應(yīng)申報(bào)繳納城市建設(shè)維護(hù)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加。根據(jù)“對(duì)實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”的政策規(guī)定，允許該公司將退還的增值稅留抵稅額40萬元從當(dāng)期城市維護(hù)建設(shè)稅及附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除，該公司還應(yīng)申報(bào)繳納7月份的城市建設(shè)維護(hù)稅2.1萬元、教育費(fèi)附加0.9萬元、地方教育附加0.6萬元：

城市建設(shè)維護(hù)稅：（70－40）萬元×7%＝2.1萬元

教育費(fèi)附加：（70－40）萬元×3%＝0.9萬元

地方教育附加：（70－40）×2%＝0.6萬元

以上合計(jì)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加3.6萬元。

從例1、例2和例3的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加繳納金額可見：

1. 在2018年7月份，該公司不申請(qǐng)退還增值稅留抵稅額，應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅及附加3.6萬元。

2. 如果沒有相關(guān)配套政策，該公司在退還增值稅留抵稅額40萬元以后，要繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加8.4萬元，與不申請(qǐng)退還留抵稅額相比，要多繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加4.8萬元（8.4－3.6＝4.8），相當(dāng)于額外支出了退還的40萬元留抵稅額12%的款項(xiàng)。

3. 現(xiàn)根據(jù)相關(guān)配套政策，仍只需繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加3.6萬元，與沒有退還留抵稅額時(shí)應(yīng)繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅及附加3.6萬元持平。

綜上，財(cái)稅〔2018〕80號(hào)文件關(guān)于“對(duì)實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”的規(guī)定，與財(cái)稅〔2018〕80號(hào)文件相關(guān)“退還增值稅期末留抵稅額”的政策規(guī)定配套使用，企業(yè)既取得了增值稅留抵退稅，又沒有增加額外負(fù)擔(dān)，堪稱完美之舉。

留抵退稅的稅會(huì)處理

作者：張 智 文 秦 文 嬌

留抵退稅的稅務(wù)處理

1.退稅范圍。必須滿足2個(gè)條件，一是符合財(cái)稅〔2018〕70號(hào)文件規(guī)定的18個(gè)國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)大類的范圍，或是取得電力業(yè)務(wù)許可證（輸電類、供電類）的電網(wǎng)企業(yè)；二是只能是納稅信用等級(jí)為A級(jí)或B級(jí)的納稅人。

2.退稅憑證。只包括已抵扣的增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和解繳稅款完稅憑證，這三種可退稅抵扣憑證。

3.退還金額。遵循可退還的期末留抵稅額與2017年底期末留抵稅額孰小原則。

可退還的期末留抵稅額=納稅人申請(qǐng)退稅上期的期末留抵稅額×退還比例

退還比例＝規(guī)定期間已抵扣的可退稅抵扣憑證注明的增值稅額÷同期全部已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額

假設(shè)A企業(yè)是符合退稅條件的納稅人，為2014年以前成立的企業(yè)，2015年~2017年3年全部可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為200萬元，其中3大類憑證匯總進(jìn)項(xiàng)稅額為160萬元，則退稅比例為80%（160÷200）。

A企業(yè)于2018年8月申請(qǐng)退還增值稅留抵稅額，其2017年期末留抵稅額為70萬元，2018年7月期末留抵稅額為100萬元。則：

可退還的期末留抵稅額=100×80%=80（萬元）；

由于2017年期末留抵稅為70萬元，小于80萬元。

因此，A企業(yè)實(shí)際可退還增值稅留抵稅額的金額為70萬元。

4.抵免附加稅。增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。

假設(shè)納稅人2018年8月留抵退稅10萬元，9月實(shí)現(xiàn)銷售100萬元（稅率16%，不考慮進(jìn)項(xiàng)稅額），則9月應(yīng)繳納增值稅額16萬元，已經(jīng)退還的留抵稅額從計(jì)算城建稅和教育費(fèi)附加中扣除，則：

9月應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加=（16-10）×（7%+5%）=0.72（萬元）。

各類增值稅優(yōu)惠的會(huì)計(jì)處理

1.增值稅即征即退的會(huì)計(jì)處理。比如軟件企業(yè)即征即退增值稅與企業(yè)日常銷售密切相關(guān)，屬于與企業(yè)的日?；顒?dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)計(jì)入“其他收益”科目。

例如甲企業(yè)銷售其自主開發(fā)的軟件，按照國家有關(guān)規(guī)定，適用增值稅即征即退政策，按16%的稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分，實(shí)行即征即退。甲企業(yè)2018年8月納稅申報(bào)時(shí)，對(duì)歸屬于7月的增值稅即征即退提交退稅申請(qǐng)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后的退稅額為20萬元。會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　200000

　　　貸：其他收益　　200000

2.增值稅減免的會(huì)計(jì)處理。個(gè)別減免稅款需要按照政府補(bǔ)助準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。例如，屬于一般納稅人的加工型企業(yè)，根據(jù)稅法規(guī)定招用自主就業(yè)退役士兵并按定額扣減增值稅，應(yīng)當(dāng)將減征的稅額計(jì)入當(dāng)期損益，即借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅額）”科目，貸記“其他收益”科目。

3.小微企業(yè)免稅的會(huì)計(jì)處理。增值稅小規(guī)模納稅人月銷售額不超過3萬元（按季納稅9萬元），享受小微企業(yè)暫免征收增值稅優(yōu)惠政策。會(huì)計(jì)處理應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“其他收益”科目。

4.增值稅先征后返的會(huì)計(jì)處理。例如某企業(yè)生產(chǎn)一種先進(jìn)的模具產(chǎn)品，按照國家相關(guān)規(guī)定，適用增值稅先征后返政策。2018年1月，該企業(yè)實(shí)際繳納增值稅額60萬元。2018年2月，實(shí)際收到返還的增值稅額42萬元（返還70%）。會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　420000

　　　貸：其他收益　　420000

5.增值稅留抵退稅的會(huì)計(jì)處理。留抵退稅不屬于政府補(bǔ)助，不可以計(jì)入“其他收益”等科目。目前實(shí)務(wù)中有兩種處理方法：

（1）第一種：

　　借：銀行存款等

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

留抵稅額是因進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額所致，通過進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出這種做法，從會(huì)計(jì)的角度考慮，便于平賬。但結(jié)合稅法其進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出范圍，主要是指《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定以及《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）第二十七條規(guī)定的增值稅一般納稅人購進(jìn)服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，所列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的情形，而留抵稅額不在稅法規(guī)定的不得抵扣而要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的范圍。因此，第一種處理會(huì)計(jì)與稅法不太協(xié)調(diào)。

（2）第二種：

　　借：銀行存款等

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（紅字）

這種借方一紅一藍(lán)在會(huì)計(jì)處理中很常見，用進(jìn)項(xiàng)稅額紅字直接沖抵留底的稅額，從而規(guī)避了稅法上進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的不和諧現(xiàn)象，筆者支持第二種做法。

姊妹篇：實(shí)務(wù)案例：增值稅退稅，城建稅及附加能否一并退還？