財(cái)政部、國家稅務(wù)總局

關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知 

財(cái)稅〔2009〕125號 發(fā)布日期：2009-12-25  

各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳（局）、國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局，新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財(cái)務(wù)局：

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱企業(yè)所得稅法）及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡稱實(shí)施條例）的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)就企業(yè)取得境外所得計(jì)征企業(yè)所得稅時抵免境外已納或負(fù)擔(dān)所得稅額的有關(guān)問題通知如下：

一、居民企業(yè)以及非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所（以下統(tǒng)稱企業(yè)）依照企業(yè)所得稅法第二十三條、第二十四條的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)在其應(yīng)納稅額中抵免在境外繳納的所得稅額的，適用本通知。

二、企業(yè)應(yīng)按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例、稅收協(xié)定以及本通知的規(guī)定，準(zhǔn)確計(jì)算下列當(dāng)期與抵免境外所得稅有關(guān)的項(xiàng)目后，確定當(dāng)期實(shí)際可抵免分國（地區(qū)）別的境外所得稅稅額和抵免限額：

（一）境內(nèi)所得的應(yīng)納稅所得額（以下稱境內(nèi)應(yīng)納稅所得額）和分國（地區(qū)）別的境外所得的應(yīng)納稅所得額（以下稱境外應(yīng)納稅所得額）；

（二）分國（地區(qū)）別的可抵免境外所得稅稅額；

（三）分國（地區(qū)）別的境外所得稅的抵免限額。

企業(yè)不能準(zhǔn)確計(jì)算上述項(xiàng)目實(shí)際可抵免分國（地區(qū)）別的境外所得稅稅額的，在相應(yīng)國家（地區(qū)）繳納的稅收均不得在該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵免。

三、企業(yè)應(yīng)就其按照實(shí)施條例第七條規(guī)定確定的中國境外所得（境外稅前所得），按以下規(guī)定計(jì)算實(shí)施條例第七十八條規(guī)定的境外應(yīng)納稅所得額：

（一）居民企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，其來源于境外的所得，以境外收入總額扣除與取得境外收入有關(guān)的各項(xiàng)合理支出后的余額為應(yīng)納稅所得額。各項(xiàng)收入、支出按企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定確定。

居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得，無論是否匯回中國境內(nèi)，均應(yīng)計(jì)入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額。

（二）居民企業(yè)應(yīng)就其來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，以及利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等收入，扣除按照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例等規(guī)定計(jì)算的與取得該項(xiàng)收入有關(guān)的各項(xiàng)合理支出后的余額為應(yīng)納稅所得額。來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，應(yīng)按被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)；來源于境外的利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等收入，應(yīng)按有關(guān)合同約定應(yīng)付交易對價款的日期確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。

（三）非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，應(yīng)就其發(fā)生在境外但與境內(nèi)所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的各項(xiàng)應(yīng)稅所得，比照上述第（二）項(xiàng)的規(guī)定計(jì)算相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額。

（四）在計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)為取得境內(nèi)、外所得而在境內(nèi)、境外發(fā)生的共同支出，與取得境外應(yīng)稅所得有關(guān)的、合理的部分，應(yīng)在境內(nèi)、境外（分國（地區(qū)）別，下同）應(yīng)稅所得之間，按照合理比例進(jìn)行分?jǐn)偤罂鄢?/p>

（五）在匯總計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)在境外同一國家（地區(qū)）設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，按照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的虧損，不得抵減其境內(nèi)或他國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額，但可以用同一國家（地區(qū)）其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ)。

四、可抵免境外所得稅稅額，是指企業(yè)來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納并已實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款。但不包括：

（一）按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯繳或錯征的境外所得稅稅款；

（二）按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款；

（三）因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款；

（四）境外所得稅納稅人或者其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪睿?/p>

（五）按照我國企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定，已經(jīng)免征我國企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款；

（六）按照國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。

五、居民企業(yè)在按照企業(yè)所得稅法第二十四條規(guī)定用境外所得間接負(fù)擔(dān)的稅額進(jìn)行稅收抵免時，其取得的境外投資收益實(shí)際間接負(fù)擔(dān)的稅額，是指根據(jù)直接或者間接持股方式合計(jì)持股20%以上（含20%，下同）的規(guī)定層級的外國企業(yè)股份，由此應(yīng)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益中，從最低一層外國企業(yè)起逐層計(jì)算的屬于由上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額，其計(jì)算公式如下：

本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額＝（本層企業(yè)就利潤和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合本通知規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）÷本層企業(yè)所得稅后利潤額。

六、除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照實(shí)施條例第八十條規(guī)定由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國企業(yè)，限于符合以下持股方式的三層外國企業(yè)：

第一層:單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國企業(yè)；

第二層:單一第一層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合本條規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國企業(yè)；

第三層:單一第二層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合本條規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國企業(yè)。

七、居民企業(yè)從與我國政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國家（地區(qū)）取得的所得，按照該國（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。

八、企業(yè)應(yīng)按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例和本通知的有關(guān)規(guī)定分國（地區(qū)）別計(jì)算境外稅額的抵免限額。

某國（地區(qū)）所得稅抵免限額＝中國境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來源于某國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額÷中國境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額。

據(jù)以計(jì)算上述公式中“中國境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額”的稅率，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，應(yīng)為企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定的稅率。

企業(yè)按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例和本通知的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額小于零的，應(yīng)以零計(jì)算當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額，其當(dāng)期境外所得稅的抵免限額也為零。

九、在計(jì)算實(shí)際應(yīng)抵免的境外已繳納和間接負(fù)擔(dān)的所得稅稅額時，企業(yè)在境外一國（地區(qū)）當(dāng)年繳納和間接負(fù)擔(dān)的符合規(guī)定的所得稅稅額低于所計(jì)算的該國（地區(qū)）抵免限額的，應(yīng)以該項(xiàng)稅額作為境外所得稅抵免額從企業(yè)應(yīng)納稅總額中據(jù)實(shí)抵免；超過抵免限額的，當(dāng)年應(yīng)以抵免限額作為境外所得稅抵免額進(jìn)行抵免，超過抵免限額的余額允許從次年起在連續(xù)五個納稅年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。

十、屬于下列情形的，經(jīng)企業(yè)申請，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，(紅蕾標(biāo)注：根據(jù)2015.10.10 國家稅務(wù)總局公告2015年第70號《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得適用簡易征收和饒讓抵免的核準(zhǔn)事項(xiàng)取消后有關(guān)后續(xù)管理問題的公告》本文第十條中“經(jīng)企業(yè)申請，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)”的規(guī)定2015年10月10日起廢止。)可以采取簡易辦法對境外所得已納稅額計(jì)算抵免：

（一）企業(yè)從境外取得營業(yè)利潤所得以及符合境外稅額間接抵免條件的股息所得，雖有所得來源國（地區(qū)）政府機(jī)關(guān)核發(fā)的具有納稅性質(zhì)的憑證或證明，但因客觀原因無法真實(shí)、準(zhǔn)確地確認(rèn)應(yīng)當(dāng)繳納并已經(jīng)實(shí)際繳納的境外所得稅稅額的，除就該所得直接繳納及間接負(fù)擔(dān)的稅額在所得來源國（地區(qū)）的實(shí)際有效稅率低于我國企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率50%以上的外，可按境外應(yīng)納稅所得額的12.5%作為抵免限額，企業(yè)按該國（地區(qū)）稅務(wù)機(jī)關(guān)或政府機(jī)關(guān)核發(fā)具有納稅性質(zhì)憑證或證明的金額，其不超過抵免限額的部分，準(zhǔn)予抵免；超過的部分不得抵免。

屬于本款規(guī)定以外的股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等投資性所得，均應(yīng)按本通知的其他規(guī)定計(jì)算境外稅額抵免。

（二）企業(yè)從境外取得營業(yè)利潤所得以及符合境外稅額間接抵免條件的股息所得，凡就該所得繳納及間接負(fù)擔(dān)的稅額在所得來源國（地區(qū)）的法定稅率且其實(shí)際有效稅率明顯高于我國的，可直接以按本通知規(guī)定計(jì)算的境外應(yīng)納稅所得額和我國企業(yè)所得稅法規(guī)定的稅率計(jì)算的抵免限額作為可抵免的已在境外實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅稅額。具體國家（地區(qū)）名單見附件。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局可根據(jù)實(shí)際情況適時對名單進(jìn)行調(diào)整。

屬于本款規(guī)定以外的股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等投資性所得，均應(yīng)按本通知的其他規(guī)定計(jì)算境外稅額抵免。

十一、企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，其計(jì)算生產(chǎn)、經(jīng)營所得的納稅年度與我國規(guī)定的納稅年度不一致的，與我國納稅年度當(dāng)年度相對應(yīng)的境外納稅年度，應(yīng)為在我國有關(guān)納稅年度中任何一日結(jié)束的境外納稅年度。

企業(yè)取得上款以外的境外所得實(shí)際繳納或間接負(fù)擔(dān)的境外所得稅，應(yīng)在該項(xiàng)境外所得實(shí)現(xiàn)日所在的我國對應(yīng)納稅年度的應(yīng)納稅額中計(jì)算抵免。

十二、企業(yè)抵免境外所得稅額后實(shí)際應(yīng)納所得稅額的計(jì)算公式為：

企業(yè)實(shí)際應(yīng)納所得稅額=企業(yè)境內(nèi)外所得應(yīng)納稅總額-企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額-境外所得稅抵免額。

十三、本通知所稱不具有獨(dú)立納稅地位，是指根據(jù)企業(yè)設(shè)立地法律不具有獨(dú)立法人地位或者按照稅收協(xié)定規(guī)定不認(rèn)定為對方國家（地區(qū)）的稅收居民。

十四、企業(yè)取得來源于中國香港、澳門、臺灣地區(qū)的應(yīng)稅所得，參照本通知執(zhí)行。

十五、中華人民共和國政府同外國政府訂立的有關(guān)稅收的協(xié)定與本通知有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。

十六、本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。